§§ 10 und 10a KStG idF JStG 2018 (Hinzurechnungsbesteuerung)

von Mag.a Irene Pollak

§ 10 KStG neu und § 10 a KStG setzen die Art. 7 und 8 der Richtlinie (EU) 2016/1164 vom 12. Juli 2016 (Anti Tax Avoidance Directive – ATAD) um.

Der Methodenwechsel des § 10 KStG idF vor dem JStG 2018 wird in den neu aufgenommenen § 10a KStG verschoben und an die ATAD angepasst. Neu ist auch die Hinzurechnungsbesteuerung für niedrig versteuerte Passiveinkünfte (CFC).

Die Hinzurechnungsbesteuerung und der neue Methodenwechsel sind auch relevant für Privatstiftungen (§ 13 Abs 2 KStG) und für Betriebsstätten von EU/EWR-Körperschaften (§ 21 Abs 1 Z 2 lit a KStG) .

Zunächst einmal wollen wir uns die Hinzurechnungsbesteuerung genauer ansehen.

An wen wendet sich die Hinzurechnungsbesteuerung?

Von der Hinzurechnungsbesteuerung betroffen sind

  • unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften (§ 1 Abs 2 KStG). Davon mit umfasst sind Privatstiftungen iSd § 13 KStG (§ 13 Abs 2 letzter Satz KStG)
  • Beschränkt steuerpflichte Körperschaften (§ 1 Abs 3 Z 1 KStG), wenn die (mittelbare) Beteiligung an der ausländischen beherrschten Gesellschaft einer inländischen Betriebsstätte zuzurechnen ist.
  • Ausländische Körperschaften
  • Ausländische Betriebsstätten, wenn die DBA-Befreiungsmethode anwendbar ist (§ 10a Abs 6 Z 2 KStG)
  • Inländische Gesellschaften mit dem Ort der Geschäftsleitung im Ausland (doppelt ansässige Gesellschaften; § 10a Abs 6 Z 1 KStG.

Von § 10a KStG ausgenommen sind KöR (außer BgA) und befreite Körperschaften iSd § 1 Abs 3 Z 3 KStG.

Was wir besteuert?

Ein Katalog (abschließende Aufzählung) der besteuerten Passiveinkünfte findet sich in § 10a Abs 2 KStG = Art 7 Abs 2 lit a der Richtlinie samt Ausnahme gem. § 10a Abs 8.

Die Ermittlung der Passiveinkünfte und der gesamten Einkünfte hat nach österreichischem Recht zu erfolgen (§ 10a Abs 4 Z 1 KStG). Es existiert eine Bagatellgrenze: Wenn die Passiveinkünfte nicht mehr als 1/3 der Gesamteinkünfte der ausländischen beherrschten Gesellschaft ausmachen, dann kann die Hinzurechnung unterbleiben.

Eine weitere Voraussetzung für die Hinzurechnung von Passiveinkünften ist, dass das Unternehmen in seinem Ansässigkeitsstaat niedrig besteuert ist. Niedrigbesteuerung liegt gem. § 10a Abs 3 KStG vor bei einem ausländischen Steuersatz < oder = 12,5%.

Die Berechnung der Niedrigbesteuerung soll auf Basis der tatsächlichen ausländischen Steuerbelastung erfolgen. Das verursacht in der Praxis Probleme wegen unterschiedlicher Periodenverschiebungen oder/und unterschiedlicher Verlustvorträge. Diese Problematik ist noch nicht abschließend geklärt. Schauen wir einmal, was die Kommentare dazu meinen werden.

Die dritte Voraussetzung ist, dass es sich bei dem Passiveinkünfte erzielenden ausländischen Unternehmen, um ein beherrschtes Unternehmen handelt.

Beherrschung liegt vor, wenn die Beherrschungsquote > 50% der Stimmrechte, des Kapitals oder des Gewinns (allein oder zusammen mit ≥ 25% verbundenen Unternehmen) ausmacht. Die Berechnung der Beherrschungsquote erfolgt durch Addition der mittelbaren und unmittelbaren Anteile aller verbundenen Unternehmen. Berechnungsbeispiele finden Sie hier.

Die vierte Voraussetzung ist, dass das ausländische beherrschte Unternehmen keine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit ausübt. Das beherrschende Unternehmen hat eine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit durch einen „Substanztest“ nachzuweisen.

Eine Hinzurechnung hat zu erfolgen, wenn die o.g. Hinzurechnungsvoraussetzungen kumulativ vorliegen.

Bitte beachten Sie auch, dass die Beherrschungsquote nicht ident ist mit der Zurechnungsquote.

Wie hat die Zurechnung zu erfolgen?

Die Einkünfte der ausländischen beherrschten Körperschaft müssen nach österreichischem Körperschaftsteuer- und Einkommensteuerrecht ermittelt werden. Verluste können nicht zugerechnet werden. Die Zurechnungsquote ergibt sich durch Multiplikation der mittelbaren und unmittelbaren Beteiligungen (Durchrechnung der Beteiligungen). Berechnungsbeispiele finden Sie hier.

Die Zurechnung zur beherrschenden Körperschaft hat in jenem Jahr zu erfolgen, in dem das Wirtschaftsjahr der beherrschten ausländischen Körperschaft endet.

Wie kann Doppelbesteuerung vermieden werden?

Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung wurde für folgende Maßnahmen der gesetzliche Rahmen geschaffen:

Mehrfachhinzureichnungen im In- und Ausland sollen durch die Befreiungsmethode vermieden werden.

Bei Veräußerung der Beteiligung dürfen bereits hinzugerechnete, noch nicht ausgeschüttete Passiveinkünfte vom Veräußerungserlös abgezogen werden.

Die auf bereits hinzugerechnete Passiveinkünfte im In- und Ausland tatsächlich entfallende Steuerlast der ausländischen beherrschten Körperschaft kann auf die inländische Körperschaftsteuer der inländische Körperschaft angerechnet werden.

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Über Irene Pollak

Mag. rer. soc. oec (Betriebswirtschaftslehre), Dipl. Lebens- und Sozialberaterin
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